PersianAcc

 

 

 

1. هدف استاندارد حسابداری بخش عمومی شماره 16 سرمایه‌گذاری در واحدهای وابسته و مشارکتهای خاص تجویز نحوه حسابداری سرمایه‌گذاری در واحدهای وابسته و مشارکتهای خاص و تعیین الزامات بکارگیری روش ارزش ویژه برای حسابداری سرمایه‌گذاری در واحدهای وابسته و مشارکتهای خاص است.

 

2. استاندارد حسابداری بخش عمومی شماره 16 سرمایه‌گذاری در واحدهای وابسته و مشارکتهای خاص باید توسط واحدهای گزارشگری که دارای کنترل مشترک یا نفوذ قابل ملاحظه بر سرمایه‌پذیر هستند و سرمایه‌گذاری آنها دربرگیرنده منافع مالکیت قابل اندازه‌گیری است بکار گرفته شود.

 

3. این استاندارد مبنایی برای حسابداری منافع مالکیت در واحدهای وابسته و مشارکتهای خاص ارائه می‌کند؛ به این معنا که سرمایه گذاری در واحد دیگر، مزایا و مخاطرات ناشی از منافع مالکیت را به واحد گزارشگر انتقال می¬دهد. این استاندارد تنها برای منافع مالکیت قابل اندازه گیری کاربرد دارد. منافع مالکیت قابل اندازه گیری شامل منافع مالکیت حاصل از سرمایه گذاری در ساختار مالکانه رسمی واحد دیگر است. ساختار مالکانه رسمی به معنای سهام سرمایه یا معادل سرمایه (مانند واحدهای صندوق‌های سرمایه‌گذاری) است.

 

منافع مالکیت قابل اندازه‌گیری ممکن است شامل منافع مالکیت حاصل از سایر سرمایه‌گذاری هایی نیز باشد که بتوان منافع مالکیت واحد گزارشگر از آنها را به طور قابل اتکاء اندازه‌گیری نمود (برای نمونه منافع حاصل از مشارکت). در صورتی که ساختار سرمایه واحد دیگر به وضوح تعریف نشده باشد ممکن است دستیابی به معیار  قابل اتکایی از منافع مالکیت امکان‎پذیر نباشد.

 

4. برخی از مشارکتهای واحدهای بخش عمومی ممکن است به عنوان سرمایه¬گذاری تلقی شده  اما منجر به ایجاد منافع مالکیت نشود. برای مثال، یک واحد بخش عمومی ممکن است سرمایه گذاری قابل‌ملاحظه‌ای در توسعه بیمارستانی انجام دهد که تحت مالکیت یک مؤسسه خیریه است و توسط آن اداره می شود. چنین مشارکتهایی ماهیت غیرمبادله ای دارد و  به آن واحد بخش عمومی اجازه می‌دهد تا در توسعه بیمارستان همکاری داشته باشد. مؤسسه خیریه در قبال استفاده از منابع عمومی به آن واحد بخش عمومی پاسخگو است. مشارکتهای یاد شده، منافع مالکیت ایجاد نمی کند زیرا مؤسسه خیریه می تواند منبع تأمین مالی دیگری را جایگزین کند و از مشارکت واحد بخش عمومی در توسعه بیمارستان ممانعت به عمل آورد. بر این اساس، واحد بخش عمومی در معرض مخاطرات نیست و از مزایای ناشی از منافع مالکیت منتفع نمی شود.

 

5. در اين استاندارد، اصطلاحات زیر با معاني مشخص بکار رفته است:

 

روش ارزش ويژه: روش حسابداري که بر اساس آن، سرمايه‌گذاري در زمان شناخت اولیه به بهاي تمام‌شده شناسایی می‌شود و پس از آن، بابت تغيير سهم سرمايه‌گذار از خالص داراييهاي سرمايه‌پذير پس از تحصیل، تعديل مي‌گردد. سود (زیان) سرمايه‌گذار، شامل سهم آن از سود (زیان) سرمايه‌پذير است و خالص داراییهای سرمایه گذار علاوه بر سهم آن از سود (زیان) سرمایه‌پذیر شامل سهم آن از تغییرات در خالص داراییهای واحد سرمایه¬پذیر است که در سود (زیان) واحد سرمایه¬پذیر شناسایی نشده است.

شریک خاص: یکی از طرفهای مشارکت خاص که بر آن مشارکت، کنترل مشترک دارد.

کنترل مشترک: تسهیم کنترل یک مشارکت به موجب یک توافق الزام‌آور است و تنها زمانی وجود دارد که تصمیم‌گیری درباره فعالیتهای مربوط، مستلزم موافقت تمام طرفهای سهیم در کنترل باشد.    

مشارکت خاص: مشارکتی که به موجب آن، طرفهای دارای کنترل مشترک بر مشارکت، نسبت به خالص داراییهای مشارکت از حق برخوردار هستند. 

مشارکت: توافقی که به موجب آن، دو یا چند طرف، کنترل مشترک دارند.

نفوذ قابل ملاحظه: توانایی شرکت در تصميم‌گیریهای مربوط به سياستهاي مالي و عملياتي واحد دیگر است، اما کنترل يا کنترل مشترک آن سياستها نیست.

واحد وابسته: واحد سرمایه‌پذیری که سرمايه‌گذار بر آن نفوذ قابل ملاحظه دارد.

 

اصطلاحات زیر با همان معانی که در استاندارد حسابداری بخش عمومی شماره 15 با عنوان صورتهای مالی تلفیقی تعریف شده است، در این استاندارد نیز به کار می‌رود: 

 

منافع، کنترل، واحد تحت کنترل، واحد کنترل کننده، گروه، صورتهای مالی تلفیقی، توافق الزام‌آور عملیات مشترک، و تسلط. 

 

6. وجود توافق‌های الزام‌آور به چندین روش احراز می‌شود. توافق الزام آور اغلب به صورت کتبی در قالب یک قرارداد یا مذاکرات مستند بین طرفها است. سازو کارهای های قانونی نظیر اختیار اجرایی یا قانون گذاری نیز می تواند مشابه توافق های قراردادی، به تنهایی یا همراه با قراردادهای بین طرفین، توافق¬های الزام آور را ایجاد نماید.

 

7. اینکه یک سرمایه گذار بر سرمایه پذیر نفوذ قابل ملاحظه دارد یا خیر، موضوعی قضاوتی است که مبتنی بر ماهیت رابطه بین آنها و تعریف نفوذ قابل ملاحظه در این استاندارد است. این استاندارد تنها برای آن دسته از واحدهای وابسته ای کاربرد دارد که یک واحد گزارشگر، در آن دارای منافع مالکیت قابل اندازه¬گیری به شکل نگهداری سهام یا ساختار مالکانه رسمی دیگر یا شکل دیگری است که منافع آن واحد را بتوان بطور قابل اتکا اندازه گیری کرد. 

 

8. چنانچه واحد گزارشگر دارای منافع مالکیت قابل اندازه گیری باشد و بطور مستقيم يا غيرمستقيم (برای مثال از طريق واحدهاي تحت کنترل)، حداقل 20 درصد از حق رأي در سرمايه‌پذیر را در اختيار داشته باشد، فرض مي‌شود که واحد گزارشگر نفوذ قابل ملاحظه‌ دارد، مگر اينکه به روشنی اثبات شود که چنین نیست. برعکس، اگر واحد گزارشگر بطور مستقيم يا غيرمستقيم (براي مثال، از طريق واحدهاي تحت کنترل) کمتر از 20 درصد از حق رأي در سرمايه‌پذير را در اختيار داشته باشد، فرض مي‌شود که واحد گزارشگر نفوذ قابل ملاحظه ندارد، مگر اينکه وجود چنین نفوذي به روشني قابل اثبات باشد. مالکیت قابل توجه یا عمده توسط سرمایه‌گذار دیگر، لزوماً مانع داشتن نفوذ قابل‌ملاحظه یک واحد گزارشگر نمی‌شود. 

 

9. وجود یک یا چند مورد از موارد زیر، بطور معمول نشان‌دهنده وجود نفوذ قابل ملاحظه توسط یک واحد گزارشگر است:

 

الف. داشتن نماینده در هيئت مديره يا رکن اداره‌کننده مشابه در سرمايه‌پذير؛

ب. مشارکت در فرايندهاي سياست‌گذاري، شامل مشاركت در تصميمات مربوط به تقسیم سود یا توزیع‌های مشابه؛

پ. معاملات بااهمیت بين واحد گزارشگر و سرمايه‌‌پذير آن؛

ت. تبادل كاركنان رده مدیریت؛ يا  

ث. تأمين اطلاعات فني اساسی سرمایه‌پذیر.

 

10. واحد گزارشگر ممکن است مالک حق تقدم خرید سهام، اختيار خريد سهام، ابزارهای بدهي يا مالکانه قابل تبدیل به سهام عادی یا ابزارهای مشابه دیگری باشد که اگر اعمال یا تبدیل شوند، این قابلیت را دارند که حق رأي بیشتری برای واحد گزارشگر ایجاد کنند یا حق رأي طرف‌های دیگر نسبت به سياستهاي مالي و عملياتي واحد ديگر (یعنی حق رأی‌ بالقوه) را کاهش دهند. هنگام ارزیابی وجود نفوذ قابل ملاحظه توسط واحد گزارشگر، وجود و تأثیر حق رأي‌ بالقوه‌ای كه در حال حاضر قابل اعمال يا قابل تبديل است، از جمله حق رأي بالقوه‌ای که در اختیار ساير طرفها است، در نظر گرفته می‌شود. حق رأي‌ بالقوه در صورتی در حال حاضر قابل اعمال يا قابل تبديل نیست که برای مثال، تا تاريخي در آينده يا تا وقوع رويدادی آتي، نتوان آن را اعمال يا تبديل کرد.

 

11. واحد گزارشگر در ارزيابي اثرگذاری حق رأي بالقوه بر نفوذ قابل ملاحظه، تمام واقعیتها و شرايط (از جمله شرایط اعمال حق‌ رأی بالقوه و هرگونه توافق الزام‌آور دیگر که به تنهایی یا به صورت ترکیبی در نظر گرفته می‌شود) را که بر حق بالقوه تأثیر دارد، به جز مقاصد مديريت و توانايي مالي براي اعمال يا تبديل آن حق بالقوه، بررسی می‌کند.

 

12. واحد گزارشگر در صورتي نفوذ قابل ملاحظه بر سرمايه‌پذير را از دست مي دهد كه توانایی سهیم شدن در تصمیم‌گیری مربوط به سياستهاي مالي و عملياتي سرمايه‌‌پذير را از دست بدهد. از دست دادن نفوذ قابل ملاحظه می‌تواند با تغییر يا بدون تغيير میزان مطلق یا نسبی مالکیت واقع شود. براي مثال، هنگامي كه واحد وابسته، در کنترل واحد دیگر یا دادگاه قرار می‌گیرد، ممکن است نفوذ قابل ملاحظه از دست رود. از دست دادن نفوذ قابل ملاحظه می‌تواند بر اثر توافق الزام‌آور نیز واقع شود.

 

13. در روش ارزش ويژه، سرمايه‌گذاري در واحد وابسته يا مشارکت خاص، در زمان شناخت اوليه به بهاي تمام شده شناسايي مي‌شود و به منظور شناسايي سهم سرمايه‌گذار از سود (زیان) سرمايه‌پذير پس از تاريخ تحصيل، مبلغ دفتري سرمایه‌گذاری افزايش يا کاهش مي‌يابد. سهم سرمايه‌گذار از سود (زیان) سرمايه‌پذير، در مازاد یا کسری دوره سرمایه‌گذار شناسايي مي‌شود. مبالغ توزیع‌شده بین مالکان توسط سرمایه‌پذیر، مبلغ دفتری سرمایه‌گذاری را کاهش می‌دهد. همچنین، ممکن است بابت تغيير در منافع نسبي سرمايه‌گذار در سرمايه‌پذير که از تغيير در آن بخش از حقوق مالکانه سرمايه‌پذير ناشی می‌شود که در سود (زیان) آن شناسایی نشده است، تعديلات مبلغ دفتري سرمایه‌گذاری ضرورت یابد. این تغييرات شامل تغییرات ناشي از تجديد ارزيابي داراییهای ثابت مشهود و تفاوت تسعیر ارز است. سهم سرمايه‌گذار از آن تغييرات، در ارزش خالص سرمايه‌گذار شناسايي مي‌شود.

 

14. شناسايي درآمد بر مبناي مبالغ توزیع‌شده بین مالکان معیار مناسبی از درآمد کسب‌شده توسط سرمایه‌گذار از سرمایه‌گذاری در واحد وابسته یا مشارکت خاص نمی‌باشد، زیرا ممکن است مبالغ توزیع‌شده بین مالکان، ارتباط اندکي با عملکرد واحد وابسته يا مشارکت خاص داشته باشد. از آنجا که سرمايه‌گذار، نفوذ قابل‌ملاحظه یا کنترل مشترک بر سرمايه‌پذير دارد، در عملکرد واحد وابسته يا مشارکت خاص از منافعی برخوردار است که بازده سرمايه‌گذاري آن می‌باشد. سرمايه‌گذار با گسترش دامنه صورتهاي مالي به منظور انعکاس سهم خود از سود (زیان) سرمايه‌پذیر، اين منافع را به حساب می‌گیرد. در نتيجه، بکارگيري روش ارزش ويژه، گزارش مفیدتری درباره ارزش خالص و مازاد یا کسری دوره سرمايه‌گذار ارائه مي‌کند.

 

15. زمانی که حق رأي بالقوه و يا ساير ابزارهای مشتقه داراي حق رأي‌ بالقوه وجود داشته باشد، منافع واحد گزارشگر در واحد وابسته يا مشارکت خاص صرفا  بر مبناي منافع مالکيت فعلی تعيين مي‌شود و اعمال يا تبديل احتمالي حق رأي‌ بالقوه و یا ساير ابزارهاي مشتقه در آن منعکس نمی‌گردد، مگر اینکه بند 16 کاربرد داشته باشد. 

 

16. در برخی شرایط، واحد گزارشگر در نتیجه معامله‌ای که در حال حاضر دسترسی به بازده مرتبط با منافع مالکیت را برای آن فراهم می‌کند، از نظر محتوا، از منافع مالکیت فعلي برخوردار می‌گردد. در چنین شرایطی، سهم تخصیص یافته به واحد گزارشگر، با در نظر گرفتن اعمال نهایی آن دسته از حق رأی بالقوه و یا سایر ابزارهای مشتقه‌ای که در حال حاضر برای واحد گزارشگر دسترسی به منافع را فراهم می‌کند، تعیین می‌شود.

 

17. سرمایه‌گذاری در واحدهای وابسته یا مشارکت خاص که حسابداری آن به روش ارزش ویژه انجام می‌شود باید به عنوان دارایی غیر جاری طبقه بندی گردد.

 

18. واحد گزارشگر داراي نفوذ قابل ملاحظه یا کنترل مشترک بر سرمايه‌پذير بايد حسابداری سرمايه‌گذاري در واحد وابسته یا مشارکت خاص را به روش ارزش ويژه انجام دهد، مگر اینکه سرمایه‌گذاری، طبق بند 19، شرایط معافیت را احراز کند.

 

19. در صورتی که واحد گزارشگر، به موجب استثنای بند 5 استاندارد حسابداری بخش عمومی شماره 15، واحد کنترل‌کننده‌ای باشد که از تهیه صورتهای مالی تلفیقی معاف است یا در صورت احراز تمام شرایط زیر، واحد گزارشگر ضرورتی ندارد روش ارزش ویژه را برای سرمایه‌گذاری در واحد وابسته یا مشارکت خاص بکار گیرد: 

 

الف. واحد مزبور تماماً متعلق به واحد گزارشگر دیگر باشد یا واحد تحت کنترلی باشد که کمتر از 100 درصد مالکیت آن متعلق به واحد گزارشگر دیگر است و سایر مالکان آن یا نهادها یا مقامات قانونی ذیربط، از عدم استفاده واحد گزارشگر از روش ارزش ویژه مطلع بوده و مخالفت خود را با آن اعلام نکرده باشند؛

 

ب. ابزارهاي بدهي يا مالکانه واحد گزارشگر، در بازار در دسترس عموم (بورس اوراق بهادار داخلی یا خارجی یا فرابورس، شامل بازارهای محلی و منطقه‌ای) معامله نمی‌شود؛

 

پ. واحد گزارشگر، برای انتشار هر طبقه از ابزارهای مالی خود در بازار در دسترس عموم، صورتهای مالی خود را به سازمان بورس و اوراق بهادار یا نهاد نظارتی سایر بازارهای مربوط، ارائه نکرده باشد و یا در فرایند ارائه آن نیز نباشد؛ و

 

ت. واحد کنترل کننده نهایی یا یکی از واحدهای کنترل‌کننده میانی، صورتهای مالی در دسترس برای عموم را طبق استانداردهای حسابداری بخش عمومی تهیه می‌کند که در صورتهای مزبور، واحدهای تحت کنترل، طبق استاندارد حسابداری بخش عمومی شماره 15با عنوان صورتهای مالی تلفیقی، تلفیق می شود.

 

20. واحد گزارشگر بايد استفاده از روش ارزش ويژه را از تاريخي متوقف کند که سرمايه‌گذاري آن، به شرح زیر، به عنوان سرمایه‌گذاری در واحد وابسته يا مشارکت خاص تلقی نشود:

 

الف. در صورتی که سرمايه‌گذاري مزبور به سرمايه‌گذاري در واحد تحت کنترل تبدیل شود، واحد گزارشگر باید حسابداری سرمايه‌گذاري را طبق استاندارد حسابداری بخش عمومی شماره 15و سایر استانداردهای حسابداری بخش عمومی مربوط انجام دهد.

 

ب. در صورتی که منافع باقیمانده در یک واحد وابسته يا مشارکت خاص  قبلی، دارايي مالي باشد، واحد گزارشگر بايد منافع باقیمانده را به ارزش منصفانه اندازه‌گيري کند. ارزش منصفانه منافع باقیمانده، بايد به عنوان ارزش منصفانه در زمان شناخت اولیه به عنوان دارایی مالی در نظر گرفته شود. چنانچه واحد گزارشگر نتواند به طور قابل اتکا منافع باقیمانده را به ارزش منصفانه اندازه گیری نماید، باید آن را به مبلغ دفتری در تاریخی که شناخت سرمایه‌گذاری به عنوان سرمایه گذاری در واحد وابسته یا مشارکت خاص متوقف شده است، اندازه‌گیری نماید و مبلغ دفتری باید به عنوان بهای تمام شده در زمان شناخت اولیه دارایی مالی  در نظر گرفته  شود. واحد گزارشگر باید هرگونه تفاوت بین دو مورد زیر را در صورت تغییرات در وضعیت مالی شناسایی کند: 

 

1. حسب مورد، ارزش منصفانه یا مبلغ دفتری منافع باقیمانده و هرگونه عايدات حاصل از واگذاري بخشی از منافع در واحد وابسته يا مشارکت خاص؛ و

2. مبلغ دفتري سرمايه‌گذاري در تاريخي که روش ارزش ويژه متوقف شده است.

 

پ. زمانی که واحد گزارشگر استفاده از روش ارزش ويژه را متوقف می‌کند، باید تمام مبالغی را که قبلا در ارتباط با آن سرمایه‌گذاری مستقیماً در ارزش خالص شناسایی کرده است، به همان شيوه‌اي به حساب بگیرد که در صورت واگذاري مستقيم داراييها یا بدهيهای مربوط توسط سرمايه‌پذير، ضرورت می‌یافت.

 

اگر مازاد تجدید ارزیابی که قبلاً به طور مستقیم در ارزش خالص شناسایی شده است، هنگام واگذاری دارایی به طور مستقیم به مازاد یا کسری انباشته انتقال یابد، واحد کنترل‌کننده در زمان توقف روش ارزش ويژه نیز باید مازاد تجدید ارزیابی را به‌طور مستقیم به مازاد یا کسری انباشته منتقل کند.

 

21. در صورتی که سرمايه‌گذاري در واحد وابسته به سرمايه‌گذاري در مشارکت خاص تبديل شود يا سرمايه‌گذاري در مشارکت خاص به سرمايه‌گذاري در واحد وابسته تبديل گردد، واحد گزارشگر به استفاده از روش ارزش ويژه ادامه مي‌دهد و منافع باقیمانده را تجدید اندازه‌گيري نمي‌کند.

 

22. هرگاه منافع مالکیت واحد گزارشگر در واحد وابسته يا مشارکت خاص کاهش يابد، اما سرمایه‌گذاری همچنان به عنوان سرمایه‌گذاری در واحد وابسته یا مشارکت خاص طبقه‌بندی شود، واحد گزارشگر در صورتی بايد آن بخش از سود (زیان) مربوط به کاهش در منافع مالکیت را که قبلاً در ارزش خالص شناسایی شده است مستقیماً به مازاد یا کسری انباشته انتقال دهد که این انتقال، در صورت واگذاری داراییها و بدهیهای مربوط، الزامی می‌شد.

 

23. بسياري از ضوابط بکارگيري روش ارزش ويژه، مشابه با ضوابط تلفیق مندرج در استاندارد حسابداری بخش عمومی شماره 15 است. افزون بر این، مفاهيم زیربنایی ضوابط مورد استفاده در حسابداری تحصیل واحد تحت کنترل، در حسابداری تحصيل سرمايه‌گذاري در واحد وابسته يا مشارکت خاص نیز پذیرفته می‌شود.

 

24. سهم گروه در واحد وابسته يا مشارکت خاص، معادل مجموع سهم واحد کنترل کننده و واحدهای تحت کنترل آن در واحد وابسته يا مشارکت خاص است. سهم سایر واحدهای وابسته یا مشارکتهای خاص گروه، برای این منظور در نظر گرفته نمی‌شود. هرگاه واحد ‌ وابسته یا مشارکت خاص،‌ داراي‌ واحدهاي‌ تحت کنترل، واحدهاي وابسته یا مشارکتهای خاص‌ باشد، سود (زیان) و خالص داراییها با استفاده‌ از روش‌ ارزش‌ ويژه‌، بر اساس‌ مبالغ شناسایی‌شده در صورتهاي‌ مالي‌ واحد وابسته‌ يا صورتهاي مالي مشارکت خاص (شامل‌ سهم‌ واحد وابسته يا مشارکت خاص از سود (زیان) و خالص داراييهاي واحدهاي وابسته و مشارکتهاي خاص متعلق به آن‌)، پس از اعمال‌ تعديلات‌ لازم‌ براي‌ يکسان‌سازي رويه‌هاي‌ حسابداري‌‌، محاسبه می‌شود (به بندهاي 31 و 32 مراجعه شود).

 

25. سودها و زيانهاي ناشي از معاملات با بالادستی و پایین‌دستی در صورتهای مالی واحد گزارشگر (شامل واحدهاي تحت کنترل مشمول تلفیق آن) تنها تا میزان منافع سرمایه‌گذاران غیروابسته در واحد وابسته یا مشارکت خاص شناسایی می‌شود. معاملات با بالادستی، برای مثال، شامل فروش داراييهای واحد وابسته يا مشارکت خاص به سرمایه‌گذار است. معاملات با پایین‌دستی، برای مثال، شامل واگذاری داراييها توسط سرمايه‌گذار به واحدهاي وابسته يا مشارکتهاي خاص آن مي‌باشد. سهم سرمايه‌گذار از سودها يا زيانهای واحد وابسته یا مشارکت خاص که ناشی از این معاملات است، حذف مي‌شود.

 

26. هرگاه معاملات با پایین‌دستی، شواهدی مبنی بر کاهش در خالص ارزش فروش داراييهايی که واگذار می‌شود یا شواهدی از کاهش در ارزش آن داراییها فراهم کند، آن زیانها باید توسط سرمايه‌گذار بطور کامل شناسايي شود. هرگاه معاملات با بالادستی، شواهدی مبنی بر کاهش در خالص ارزش فروش داراييهايی که خريداري می‌شود يا شواهدی از زیان کاهش ارزش آن داراييها فراهم کند، سرمايه‌گذار بايد سهم خود از آن زيانها را شناسايي کند.

 

27. واگذاری دارايي غيرپولي به واحد وابسته يا مشارکت خاص در ازاي منافع مالکانه در واحد وابسته يا مشارکت خاص، بايد طبق بند 25 به حساب گرفته شود، به استثنای زمانی که واگذاری  طبق استاندارد حسابداري بخش عمومی شماره 5 با عنوان داراییهای ثابت مشهود،  محتواي تجاري نداشته باشد. در صورتي که چنین واگذاری فاقد محتواي تجاري باشد، سود يا زيان، تحقق‌نيافته تلقی مي‌شود و شناسایی نمی‌شود، مگر اینکه بند 28 نیز کاربرد داشته باشد. این سودها و زيانهاي تحقق‌نيافته، بايد با سرمايه‌گذاري که حسابداری آن به روش ارزش ويژه انجام می‌شود، حذف گردد.

 

28. چنانچه واحد گزارشگر، افزون بر دريافت منافع مالکانه در واحد وابسته يا مشارکت خاص، داراييهاي پولي يا غیرپولی دريافت کند، واحد گزارشگر سود يا زيان واگذاری دارایی غيرپولي را به تناسب داراييهاي پولي يا غيرپولي دريافتي، بطور کامل در صورت تغییرات در وضعیت مالی شناسايي مي‌کند. 

 

29. یک سرمايه‌گذاري از تاريخي که به سرمایه‌گذاری در واحد وابسته يا مشارکت خاص تبدیل می‌شود، به روش ارزش ويژه به حساب منظور می‌گردد. در زمان تحصيل سرمايه‌گذاري، هرگونه تفاوت بين بهاي تمام شده سرمايه‌گذاري و سهم واحد گزارشگر از خالص ارزش‌ منصفانه داراييها و بدهيهاي قابل تشخيص سرمایه‌پذیر، به شرح زير به حساب گرفته مي‌شود:

 

الف. واحد گزارشگر سرقفلي مربوط به واحد وابسته يا مشارکت خاص را در مبلغ دفتري سرمايه‌گذاري منظور و استهلاک آن را طبق استاندارد حسابداری مربوط محاسبه می‌کند.

 

ب. هرگونه مازاد سهم واحد گزارشگر از خالص ارزش منصفانه داراييها و بدهيهاي قابل تشخيص سرمایه‌پذیر نسبت به بهاي تمام شده سرمايه‌گذاري، در تعیین سهم واحد گزارشگر از سود (زیان) واحد وابسته يا مشارکت خاص در دوره‌ای که سرمايه‌گذاري تحصیل شده است، به عنوان درآمد در نظر گرفته مي‌شود. 

 

تعدیلات مناسب سهم سرمایه‌گذار از سود (زیان) پس از تحصیل واحد وابسته يا مشارکت خاص، برای مثال بابت استهلاک داراییهای استهلاک‌پذیر، بر مبناي ارزش منصفانه آنها در تاريخ تحصيل انجام می‌شود. به همین ترتیب، تعدیلات مناسب سهم واحد گزارشگر از سود (زیان) پس از تحصیل واحد وابسته يا مشارکت خاص بابت زيانهای کاهش ارزش برای اقلامی مانند داراییهای ثابت مشهود و یا در صورت لزوم سرقفلی انجام می‌گیرد.

 

30. واحد گزارشگر برای بکارگیری روش ارزش ویژه، از آخرین صورتهای مالی واحد وابسته يا مشارکت خاص استفاده می‌کند. هرگاه پایان دوره گزارشگري واحد گزارشگر متفاوت با پایان دوره گزارشگري واحد وابسته يا مشارکت خاص باشد، واحد گزارشگر:

 

الف. برای مقاصد بکارگیری روش ارزش ویژه، مجموعه دیگری از اطلاعات مالی واحد وابسته یا مشارکت خاص را به تاریخ صورتهای مالی خود دریافت می کند؛ یا

ب. از آخرین صورتهای مالی واحد وابسته یا مشارکت خاص که بابت تاثیر معاملات یا رویدادهای عمده واقع‌شده بین تاریخ صورت‌های مالی مزبور و تاریخ صورت‌های مالی واحد گزارشگر تعدیل شده است، استفاده می‌کند.

 

31. صورتهای مالی واحد گزارشگر، باید برای معاملات و رویدادهای مشابه در شرایط یکسان، با استفاده از رویه¬های حسابداری یکسان تهیه شود.

 

32. هرگاه واحد وابسته يا مشارکت خاص، برای معاملات و رويدادهاي مشابه در شرایط یکسان، از رویه‌های حسابداری متفاوت با رویه‌های حسابداری واحد گزارشگر استفاده کند، جهت بکارگیری روش ارزش ویژه هنگام استفاده واحد گزارشگر از صورتهای مالی واحد وابسته یا مشارکت خاص، لازم است به منظور تطبیق رویه‌های حسابداری واحد وابسته يا مشارکت خاص با رویه‌های حسابداری واحد گزارشگر، تعدیلاتی اعمال شود. 

 

33. اگر واحد وابسته يا مشارکت خاص، سهام ممتاز انباشت‌شونده‌ای داشته باشد که در اختيار اشخاصی به جز واحد گزارشگر است و به عنوان حقوق مالکانه طبقه‌بندي مي‌شود، واحد گزارشگر صرف‌نظر از اینکه سود سهام اعلام شده یا نشده باشد، سهم خود از سود (زیان) واحد وابسته یا مشارکت خاص را پس از تعديل بابت سود مربوط به اين سهام، محاسبه مي‌کند. 

 

34. چنانچه سهم واحد گزارشگر از زیان‌های واحد وابسته يا مشارکت خاص، مساوي يا بيش از منافع آن در واحد وابسته یا مشارکت خاص باشد، واحد گزارشگر شناسايي سهم خود از زیان‌های اضافی را متوقف مي‌كند. منافع واحد گزارشگر در واحد وابسته يا مشارکت خاص، مبلغ دفتري سرمايه‌گذاري در واحد  وابسته يا مشارکت خاص است که با استفاده از روش ارزش ويژه همراه با هرگونه منافع بلندمدتی که از نظر ماهیت، تشکیل‌دهنده بخشی از خالص سرمایه‌گذاری در واحد وابسته یا مشارکت خاص است، تعیین می‌شود.

 

براي مثال، اقلامي كه برای تسویه آنها نه برنامه‌ریزی شده است و نه تحقق آنها در آینده قابل پیش‌بینی محتمل است، از نظر ماهیت، افزايش سرمايه‌‌گذاري واحد گزارشگر در آن واحد وابسته يا مشارکت خاص محسوب می‌شود. چنین اقلامی می‌تواند شامل سهام ممتاز، دریافتنی‌های بلندمدت یا تسهیلات بلندمدت باشد، اما شامل دریافتني‌های جاري، پرداختنی‌های جاری یا هرگونه دريافتني بلندمدت كه برای آن وثيقه كافی وجود دارد، مانند وامهای تضمین‌شده، نمی‌باشد.

 

زیان‌های شناسایی‌شده با استفاده از روش ارزش ویژه، که بیش از سرمايه‌گذاري واحد گزارشگر در سهام عادی است، از ساير اجزاي منافع واحد گزارشگر در واحد وابسته يا مشارکت خاص، عکس اولويت تسویه آنها (یعنی تقدم در نقدشوندگی) کسر می‌گردد.

35. چنانچه واحد گزارشگر تعهدات حقوقی یا عرفی مازاد بر منافع خود در واحد وابسته یا مشارکت خاص داشته باشد، سهم خود از زیانهای اضافی واحد وابسته یا مشارکت‌ خاص را تنها تا میزان آن تعهدات شناسایی می‌کند. در صورتی كه واحد وابسته يا مشارکت خاص متعاقباً سود گزارش كند، واحد گزارشگر تنها پس از اینکه سهم از سودها با سهم از زیان‌های شناسایی‌نشده برابر شد، شناسایی سهم خود از آن سود را از سر می‌گیرد.

 

36. پس از بکارگيري روش ارزش ويژه، از جمله شناسايي زیان واحد وابسته يا مشارکت خاص طبق بند 34، واحد گزارشگر بندهای 37 و 38 را بکار می¬گیرد تا تعیین کند که آیا شناسایی هرگونه زیان کاهش ارزش اضافی در رابطه با خالص سرمایه¬گذاری در واحد وابسته یا مشارکت خاص ضروری است یا خیر. 

 

37. خالص سرمایه‌گذاری در واحد وابسته یا مشارکت خاص، تنها در صورتی کاهش ارزش می‌یابد و زیانهای کاهش ارزش تنها در صورتی شناسایی می‌شود که شواهد عینی از کاهش ارزش در نتیجه یک یا چند رویداد واقع‌شده پس از شناخت اولیه خالص سرمایه‌گذاری (رویداد عامل زیان) وجود داشته باشد و آن رویداد(های) عامل زیان، بر جریانهای نقدی آتی برآوردی حاصل از خالص سرمایه‌گذاری، که به‌گونه‌ای اتکاپذیر قابل برآورد است، تأثیر بگذارد.

 

تشخیص یک رویداد مجزا به عنوان عامل کاهش ارزش ممکن است امکانپذیر نباشد؛ بلکه ترکیب چند رویداد می‌تواند دلیل کاهش ارزش باشد. زیانهای مورد انتظار ناشی از رویدادهای آتی، صرف‌نظر از احتمال آن، شناسایی نمی‌شوند. شواهد عینی نشان‌دهنده کاهش ارزش خالص سرمایه‌گذاری، شامل داده‌های قابل مشاهده‌ای است که واحد گزارشگر درباره رویدادهای عامل زیان به شرح زیر، به آنها توجه می‌کند:

 

الف. مشکلات مالی عمده واحد وابسته یا مشارکت خاص؛

ب. نقض توافق مانند نکول یا کوتاهی در پرداختها توسط واحد وابسته یا مشارکت خاص؛

پ. اعطای امتیاز توسط واحد گزارشگر به واحد وابسته یا مشارکت خاص، به دلایل اقتصادی یا حقوقی مرتبط با مشکلات مالی واحد وابسته یا مشارکت خاص آن، به‌گونه‌ای که واحد گزارشگر در شرایط دیگر این امتیاز را در نظر نمی‌گرفت؛

ت. وجود احتمال اینکه واحد وابسته یا مشارکت خاص، دچار ورشکستگی شود یا به نحوی دیگر سازماندهی مجدد مالی انجام دهد؛ یا

ث. از بین رفتن بازار فعال برای خالص سرمایه‌گذاری به دلیل مشکلات مالی واحد وابسته یا مشارکت خاص.

 

38.از بین رفتن یک بازار فعال به این دلیل که ابزارهای مالکانه واحد وابسته یا مشارکت خاص، دیگر به صورت عمومی معامله نمی‌شود، شواهدی از کاهش ارزش نیست. کاهش رتبه اعتباری واحد وابسته یا مشارکت خاص، به خودی خود شواهدی از کاهش ارزش نیست، اگرچه ممکن است هنگام در نظر گرفتن آن همراه با سایر اطلاعات در دسترس، شواهدی از کاهش ارزش باشد.

 

39. افزون بر این، برای انواع رویدادهای مندرج در بند 37، شواهد عینی کاهش ارزش خالص سرمایه‌گذاری در ابزارهای مالکانه واحد وابسته یا مشارکت خاص، شامل اطلاعاتی درباره تغییرات عمده واقع‌شده با تأثیر نامطلوب در محیط فناوری، بازار، اقتصادی یا قانونی است که واحد وابسته یا مشارکت خاص در آن فعالیت می‌کند و نشان‌دهنده آن است که بهای تمام‌شده سرمایه‌گذاری در ابزار مالکانه ممکن است بازیافت نشود. کاهش عمده و طولانی‌مدت در ارزش منصفانه سرمایه‌گذاری در ابزار مالکانه به کمتر از بهای تمام شده آن نیز شواهد عینی از کاهش ارزش محسوب می‌شود.

 

40. اگر با بکارگیری بندهای 37 و 38 نشانه‌هایی مبنی بر کاهش ارزش سرمایه‌گذاری در واحد وابسته یا مشارکت خاص وجود داشته باشد، كل مبلغ دفتری سرمايه‌گذاري، طبق استاندارد حسابداري مربوط به کاهش ارزش، از طریق مقایسه مبلغ دفتری با مبلغ بازیافتنی آن (ارزش اقتصادی و خالص ارزش فروش، هر کدام که بیشتر باشد) بابت کاهش ارزش آزمون می‌شود.

 

41. برای تعیین ارزش اقتصادی خالص سرمایه‌گذاری، واحد گزارشگر موارد زیر را برآورد می‌کند:

 

الف. سهم خود از ارزش فعلي جريانهاي نقدي آتی برآوردی كه انتظار مي‌رود توسط واحد وابسته يا مشارکت خاص ايجاد شود، شامل جريانهاي نقدی حاصل از عمليات واحد وابسته يا مشارکت خاص و عايدات واگذاري نهايي سرمايه‌‌گذاري؛ یا

ب. ارزش فعلي جريانهاي نقدي آتی برآوردي كه انتظار مي‌رود از محل سود سهام یا توزیع‌های مشابه قابل‌دریافت بابت سرمایه‌گذاری و واگذاري نهايي آن ایجاد شود.

 

با بکارگیری مفروضات مناسب، هر دو روش نتيجه يكساني دارد.

 

42. مبلغ بازيافتني سرمايه‌‌گذاري در واحد وابسته يا مشارکت خاص باید برای هر واحد وابسته يا مشارکت خاص برآورد شود، مگر اینکه واحد وابسته يا مشارکت خاص، جريانهاي نقدي ورودی حاصل از استفاده مستمر که تا حد زیادی مستقل از جريانهاي نقدي ورودی ساير داراييهاي واحد گزارشگر است، ايجاد نکند.

 

43. سرمایه‌گذاری در واحد وابسته یا مشارکت خاص، در صورتهای مالی جداگانه واحد گزارشگر باید طبق استانداردهای حسابداري بخش عمومی مربوط تهیه و ارائه  شود.

 

44. الزامات این استاندارد در مورد کلیه صورتهای مالی که دوره مالی آنها از تاریخ اول فروردین 1400 و پس از آن شروع می‌شود، لازم‌الاجراست.